2010年注冊會計師考試《會計》經典例題(22)

　　二十二 資產組的認定及減值處理

　　[經典例題]

　　東大科技公司有一條甲生產線，該生產線生產某高端設備，由A、B、C三部機器構成，成本分別為80萬元、120萬元和200萬元。使用年限均為10年，凈殘值為零，以年限平均法計提折舊。

　　A、B、C三部機器均無法單獨產生現金流量，但整條生產線構成完整的產銷單位，屬于一個資產組。2008年甲生產線所生產的高端設備有替代產品上市，到年底，導致公司高端設備的銷路銳減40%，因此，在2008年12月31日對該生產線進行減值測試。

　　整條生產線已經使用5年，預計尚可使用5年。

　　根據上述資料，2008年12月31日A、B、C三部機器的賬面價值分別為40萬元、60萬元和100萬元。

　　經估計A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為30萬元，B和C機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現金流量的現值。

　　同時通過估計整條生產線未來5年的現金流量及其恰當的折現率后，得到該生產線預計未來現金流量的現值為120萬元。由于公司無法合理估計生產線的公允價值減去處置費用后的凈額，公司以該生產線預計未來現金流量的現值為其可收回金額。

　　要求：(1)編制東大科技公司2008年12月31日與生產高端設備相關的資產組減值損失分攤表。

　　(2)編制東大科技公司2008年12月31日計提資產減值準備的會計分錄。

　　[例題答案]

　　(1)在2008年12月31日，該生產線的賬面價值為200萬元，可收回金額為120萬元，生產線的賬面價值高于其可收回金額，因此該生產線發(fā)生了減值，公司應當確認減值損失80萬元，并將該減值損失分攤到構成生產線的3部機器中。由于A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為30萬元，因此，A機器分攤減值損失后的賬面價值不應低于30萬元。

　　注：按照分攤比例，機器A應當分攤減值損失16萬元(80萬元×20%)，但由于機器A的公允價值減去處置費用后的凈額為30萬元，因此機器A最多只能確認減值損失10萬元(40萬元—30萬元)，未能分攤的減值損失6萬元(16萬元—10萬元)，應當在機器B和機器C之間進行再分攤。

　　(2)根據上述計算和分攤結果，構成甲生產線的機器A、機器B和機器C應當分別確認減值損失100000元、262500元和437500元，會計分錄如下：

　　借：資產減值損失——機器A 100000

　　——機器B 262500

　　——機器C 437500

　　貸：固定資產減值準備——機器A 100000

　　——機器B 262500

　　——機器C 437500

　　[例題總結與延伸]

　　如果不通過編制資產減值損失分攤表，也可以通過列式計算，更加快捷：

　　生產線的減值損失=200-120=80(萬元)

　　其中：A設備應確認的資產減值損失=40-30=10(萬元)

　　B設備應分攤的資產減值損失=(80-10)*120/(120+200)=26.25(萬元)

　　C設備應分攤的資產減值損失=(80-10)*200/(120+200)=43.75(萬元)

　　[知識點理解與總結]

　　1.資產組的認定

　　資產組是指企業(yè)可以認定的最小資產組合，其產生的現金流入應當基本上獨立于其他資產或資產組產生的現金流入。

　　資產組認定的基本原則：資產組產生的主要現金流入是否獨立于其他資產或者資產組的現金流入。

　　資產組認定的具體考慮：①企業(yè)管理層對生產經營活動的管理或者監(jiān)控方式(如是按照生產線、業(yè)務種類還是按照地區(qū)或者區(qū)域等);②對資產的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。

　　資產組一經確定，各個會計期間應保持一致，不得隨意變更。如需變更，企業(yè)管理層應當證明該變更是合理的，并在附注中說明。

　　2.資產組的可收回金額應當按照該資產組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預計未來現金流量的現值兩者之間較高者來確定。

　　3.資產組的賬面價值應當包括可直接歸屬于資產組與可以合理和一致地分攤至該資產組的資產賬面價值，通常不應當包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確定資產組可收回金額的除外。

　　4.資產組減值損失的確認，是根據資產組的賬面價值和可收回金額兩者來比較得出。當可收回金額比賬面價值低時，表明資產組發(fā)生了減值，應當確認該資產組的減值損失。當資產組的可收回金額大于賬面價值的時候，已經計提的減值不能夠轉回。需要明確的是適用資產減值準則的減值損失是不能夠轉回的。

　　5.資產組減值損失的會計處理

　　減值損失金額應當按照以下順序進行分攤：

　　(1)首先是抵減分攤至資產組中商商譽的賬面價值。

　　(2)然后，根據資產組中的除商譽之外的其他各項資產的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產的賬面價值。

　　(3)以上資產賬面價值的抵減，應當作為各單項資產(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)，該資產預計未來現金流量的現值(如可確定的)和零。因此而導致的未能分攤的減值損失金額，應當按照相關資產組中其他各項資產的賬面價值所占比重進行分攤。