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金融資產(chǎn)減值
一、范圍和跡象
1.范圍
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行檢查,有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。
2.跡象
表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù),包括下列各項:
、侔l(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴(yán)重財務(wù)困難;
、趥鶆(wù)人違反了合同條款,如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等;
、蹅鶛(quán)人出于經(jīng)濟(jì)或法律等方面因素的考慮,對發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步;
、軅鶆(wù)人很可能倒閉或進(jìn)行其他財務(wù)重組;
⑤因發(fā)行方發(fā)生重大財務(wù)困難,該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易;
⑥無法辨認(rèn)一組金融資產(chǎn)中的某項資產(chǎn)的現(xiàn)金流量是否已經(jīng)減少,但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對其進(jìn)行總體評價后發(fā)現(xiàn),該組金融資產(chǎn)自初始確認(rèn)以來的預(yù)計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量;
、邆鶆(wù)人經(jīng)營所處的技術(shù)、市場、經(jīng)濟(jì)或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化,使權(quán)益工具投資人可能無法收回投資成本;
、鄼(quán)益工具投資的公允價值發(fā)生嚴(yán)重或非暫時性下跌;
⑨其他表明金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)。
二、計量及會計處理
(一)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項減值損失的計量
1.發(fā)生減值時
期末應(yīng)將攤余成本與該金融資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值進(jìn)行比較,如果預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值較低,則應(yīng)考慮計提減值。
具體賬務(wù)處理為:
借:資產(chǎn)減值損失
貸:持有至到期投資減值準(zhǔn)備
壞賬準(zhǔn)備
貸款損失準(zhǔn)備
注意:
(1)計算預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時,折現(xiàn)率的選擇:
、僭瓌t上首選該金融資產(chǎn)的原實(shí)際利率;
、趯τ诟永寿J款、應(yīng)收款項或持有至到期投資,在計算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時可采用合同規(guī)定的現(xiàn)行實(shí)際利率作為折現(xiàn)率。
短期應(yīng)收款項的預(yù)計未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的,在確定相關(guān)減值損失時,可不對其預(yù)計未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)。
(2)對于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計量金融資產(chǎn)的企業(yè),在考慮金融資產(chǎn)減值測試時:
、賹τ趩雾椊痤~重大的金融資產(chǎn),應(yīng)單獨(dú)進(jìn)行減值測試。
單獨(dú)進(jìn)行減值測試未發(fā)生減值的,應(yīng)當(dāng)將其放在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中再進(jìn)行減值測試。
、趯τ趩雾椊痤~不重大的金融資產(chǎn),可以單獨(dú)進(jìn)行減值測試,或包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測試。
(3)單獨(dú)進(jìn)行減值測試未發(fā)生減值的金融資產(chǎn)(包括單項金額重大和不重大的金融資產(chǎn)),應(yīng)當(dāng)包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中再進(jìn)行減值測試。
◢已單項確認(rèn)減值損失的金融資產(chǎn),不應(yīng)當(dāng)包括在具有類似信用風(fēng)險特征的金融資產(chǎn)組合中進(jìn)行減值測試。
2.已確認(rèn)減值損失的金融資產(chǎn)價值恢復(fù)時
對于持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項等以攤余成本計量的金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后,如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復(fù),且客觀上與確認(rèn)減值損失后發(fā)生的事項有關(guān),原已確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回,計入當(dāng)期損益。
轉(zhuǎn)回減值損失的會計分錄如下:
借:持有至到期投資減值準(zhǔn)備
壞賬準(zhǔn)備
貸款損失準(zhǔn)備
貸:資產(chǎn)減值損失
※注意:轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。
注意:
(1)外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的,預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定,在計量減值時再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折算為記賬本位幣反映的金額。
該項金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價值的部分,確認(rèn)為減值損失,計入當(dāng)期損益。
(2)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后,利息收入要繼續(xù)確認(rèn),且應(yīng)當(dāng)按照確定減值損失時對未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計算確認(rèn)。
舉例略。
(二)可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計量
1.發(fā)生減值時
發(fā)生減值條件的判斷:公允價值發(fā)生嚴(yán)重下跌(通常為20%的幅度)且是非暫時性的下跌。
計提減值的會計分錄為:
(1)借:資產(chǎn)減值損失
貸:可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動
(2)將原直接計入所有者權(quán)益的因公允價值下降形成的累計損失予以轉(zhuǎn)出,計入當(dāng)期損益,即:
借:資產(chǎn)減值損失
貸:資本公積——其他資本公積
合并處理為:
借:資產(chǎn)減值損失
貸:資本公積——其他資本公積
可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動
2.已確認(rèn)減值損失可供出售金融資產(chǎn)公允價值上升時
(1)可供出售債務(wù)工具
在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項有關(guān)的,原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回,計入當(dāng)期損益。
會計分錄如下:
借:可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動
貸:資產(chǎn)減值損失
(2)可供出售權(quán)益工具
可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失,不得通過損益轉(zhuǎn)回。
會計分錄為:
借:可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動
貸:資本公積——其他資本公積
注意:
◆可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值后,利息收入要繼續(xù)確認(rèn),應(yīng)當(dāng)按照確定減值損失時對未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計算確認(rèn)。
◆在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資,或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失,不得轉(zhuǎn)回。
這里講的實(shí)際上是指不具有控制、共同控制和重大影響,且公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。
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