>>>2017年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《稅法》章節(jié)考點(diǎn)匯總
第五節(jié) 應(yīng)稅收入和扣除項(xiàng)目的確定
第六節(jié) 應(yīng)納稅額的計(jì)算
一、增值額的確定
土地增值稅的征稅對(duì)象即增值額=應(yīng)稅收入—扣除項(xiàng)目
在實(shí)際的房地產(chǎn)交易過程中，納稅人有下列情形之一的，則按照房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收：
1、隱瞞虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格的;
2、提供扣除項(xiàng)目金額不實(shí)的;
3、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的成交價(jià)格低于房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格，又無正當(dāng)理由的。
二、應(yīng)納稅額的計(jì)算方法
土地增值稅的計(jì)算方法有兩種：
一種是超率累進(jìn)稅率的定義法，這是《土地增值稅暫行條例》規(guī)定的計(jì)稅方法;
另一種是簡(jiǎn)便計(jì)算法，其計(jì)算公式為：
應(yīng)納稅額=增值額×適用稅率-扣除項(xiàng)目金額×扣除系數(shù)
土地增值稅的計(jì)算步驟如下：(1)計(jì)算轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入;(2)計(jì)算扣除項(xiàng)目金額;(3)計(jì)算增值額：(4)計(jì)算增值額占扣除項(xiàng)目金額的比例，確定適用稅率;(5)計(jì)算應(yīng)納稅額。
三、應(yīng)稅收入的確定
納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的全部?jī)r(jià)款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益。從形式看，包括：①貨幣收入②實(shí)物收入③其他收入。
四、扣除項(xiàng)目的確定
(一)新建房地產(chǎn)的扣除項(xiàng)目的確定：
1、取得土地使用權(quán)所支付的金額。包括兩方面內(nèi)容：
(1)納稅人為取得土地使用權(quán)支付的地價(jià)款;
(2)納稅人在取得土地使用權(quán)時(shí)國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用，如登記、過戶手續(xù)費(fèi)。
2、房地產(chǎn)開發(fā)成本：是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的成本，包括：①土地的征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)②前期工程費(fèi)③建筑安裝工程費(fèi)④基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)⑤公共配套設(shè)施費(fèi)⑥開發(fā)間接費(fèi)用等。
[考情分析]考試中房地產(chǎn)開發(fā)成本的確定主要有以下幾種情況：
�、僦苯痈嬖V該項(xiàng)成本：主要在選擇題目中出現(xiàn);
②告訴一塊土地的土地開發(fā)成本，但該塊土地中開發(fā)后有一部分用于非應(yīng)稅的用途：按項(xiàng)目的比例分配準(zhǔn)予扣除的土地成本和開發(fā)成本。
[例題]2007年考題中：某開發(fā)公司1月通競(jìng)拍取得市區(qū)一處土地的使用權(quán)，支付土地出讓金6000萬元，繳納相稅費(fèi)240萬元;以上述土地開發(fā)建設(shè)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅樓、會(huì)所和寫字樓(后附：寫字樓作價(jià)9000萬元與他人聯(lián)營開設(shè)一商場(chǎng)，收取固定收入，不承擔(dān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn))各一棟，占地面積各為1/3;計(jì)算公司繳納土地增值稅時(shí)應(yīng)扣除的土地使用權(quán)的金額=(6000+240)×2/3=4160(萬元)
3、房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用：開發(fā)費(fèi)用在從轉(zhuǎn)讓收入中減除時(shí)，不是按實(shí)際發(fā)生額，而是按《實(shí)施細(xì)則》的標(biāo)準(zhǔn)扣除，標(biāo)準(zhǔn)的選擇取決于財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出。
(1)納稅人能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С�，并能提供金融機(jī)構(gòu)的貸款證明的。
�、倮⒅С鰮�(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計(jì)算的金額;
②其他開發(fā)費(fèi)用按地價(jià)款和房地產(chǎn)開發(fā)成本計(jì)算的金額之和的5%以內(nèi)計(jì)算扣除;
用公式表示：房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用=利息+(取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本)×5%以內(nèi)
(2)納稅人不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С�，或不能提供金額機(jī)構(gòu)貸款證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按地價(jià)款和房地產(chǎn)開發(fā)成本金額之和的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。
用公式表示：房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用=(取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本)×10%以內(nèi)
注意：利息的上浮幅度按國家的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，超過上浮幅度的部分不允許扣除。
超過貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。
4、與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金：是指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的“三稅一費(fèi)”，即：營業(yè)稅、城市建設(shè)維護(hù)稅、印花稅、教育費(fèi)附加。
注意：在計(jì)算稅金時(shí)要注意題目中給定的納稅人的情況：
內(nèi)資：
�、俜康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)在轉(zhuǎn)讓時(shí)繳納的印花稅因已納入管理費(fèi)用，因而不得在此扣除。(二稅一費(fèi))
�、谄渌{稅人繳納的印花稅允許扣除(按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)所載金額的0.5‰貼花)。(三稅一費(fèi))
外商：
�、俜康禺a(chǎn)開發(fā)企業(yè)。(一稅)(外商投資企業(yè)因其不屬于城建稅和教育費(fèi)附加的納稅人，下同) ②其他納稅人。(二稅)
5、財(cái)政部規(guī)定的其它扣除項(xiàng)目。
此條優(yōu)惠只適用于從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人，其他納稅人不適用。加計(jì)20%的扣除，用公式表示：加計(jì)扣除費(fèi)用=(取得土地使用權(quán)支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本)×20%
[典型例題1]某中外合資房地產(chǎn)開發(fā)公司，2006年發(fā)生以下業(yè)務(wù)：(改自2007年考試題)
(1)1月通競(jìng)拍取得市區(qū)一處土地的使用權(quán)，支付土地出讓金6000萬元，繳納相稅費(fèi)240萬元;
(2)以上述土地開發(fā)建設(shè)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅樓、會(huì)所和寫字樓各一棟，占地面積各為1/3;
(3)住宅樓開發(fā)成本3000萬元，分?jǐn)偟阶≌瑯抢⒅С?00萬元，包括超過貸款期限的利息40萬元;
(4)寫字樓開發(fā)成本4000萬元，無法提供金融機(jī)構(gòu)證明利息支出具體數(shù)額;
(5)與住宅樓配套的會(huì)所開發(fā)成本480萬元，無法準(zhǔn)確分?jǐn)偫⒅С觯鶕?jù)相關(guān)規(guī)定，會(huì)所產(chǎn)權(quán)屬于住宅樓全體業(yè)主所有;
(6)9月份全部竣工驗(yàn)收后，公司將住宅樓出售，取得收入15000萬元;將寫字樓作價(jià)9000萬元與他人聯(lián)營開設(shè)一商場(chǎng)，收取固定收入，不承擔(dān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，當(dāng)年收到250萬元。
其他相關(guān)資料：該房地產(chǎn)公司所在省規(guī)定，按土地增值稅暫行條例規(guī)定的高限計(jì)算扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用。
要求：根據(jù)上述資料，按下列序號(hào)回答問題，每問需計(jì)算出合計(jì)數(shù)：
(1)計(jì)算公司應(yīng)繳納的營業(yè)稅;
(2)計(jì)算公司繳納土地增值稅時(shí)應(yīng)扣除的土地使用權(quán)的金額;
(3)計(jì)算公司繳納土地增值稅時(shí)應(yīng)扣除的開發(fā)成本的金額;
(4)計(jì)算公司繳納土地增值稅時(shí)應(yīng)扣除的開發(fā)費(fèi)用和其他扣除項(xiàng)目;
(5)計(jì)算公司繳納土地增值稅時(shí)應(yīng)扣除的稅金;
(6)計(jì)算公司應(yīng)繳納的土地增值稅。
【答案】
(1)應(yīng)繳納的營業(yè)稅=15000×5%+250×5%=762.5(萬元)
(2)公司繳納土地增值稅時(shí)應(yīng)扣除的土地使用權(quán)的金額=(6000+240)×2/3=4160(萬元)
(3)公司繳納土地增值稅時(shí)應(yīng)扣除的開發(fā)成本的金額=3000+480=3480(萬元)
(4)公司繳納土地增值稅時(shí)應(yīng)扣除的開發(fā)費(fèi)用和其他扣除項(xiàng)目=(300-40)+(3000+6240÷3)×5%+(480+6240÷3)×10%+(3480+4160)×20%=2298(萬元)
(5)公司繳納土地增值稅時(shí)應(yīng)扣除的稅金=15000×5%=750(萬元)
(6)增值額=15000-(4160+3480+2298+750)=15000-10688=4312(萬元)
增值率=4312÷10688×100%=40.34%，適用30%的稅率
應(yīng)納土地增值稅=4312×30%=1293.60(萬元)
[典型例題2]2008年某國有商業(yè)企業(yè)利用空房空地進(jìn)行住宅商品房開發(fā)，按照國家有關(guān)規(guī)定補(bǔ)交土地出讓金2 840萬元，繳納相關(guān)稅費(fèi)160萬元;住宅開發(fā)成本2 800萬元，其中含裝修費(fèi)用500萬元;房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用中的利息支出為300萬元(不能提供金融機(jī)構(gòu)證明);當(dāng)年住宅全部銷售完畢，取得銷售收入共計(jì)9 000萬元;繳納營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加495萬元;繳納印花稅4.5萬元。已知：該公司所在省人民政府規(guī)定的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用的計(jì)算扣除比例為10%。計(jì)算該企業(yè)銷售住宅應(yīng)繳納的土地增值稅稅額。
【答案】(1)住宅銷售收入為19 000萬元
(2)確定轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的扣除項(xiàng)目金額：
①取得土地使用權(quán)所支付的金額為：2840+160=3 000萬元
�、谧≌_發(fā)成本為2800萬元
�、鄯康禺a(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為：(3000+2800)×10%=580(萬元)
�、芘c轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金為：495+4.5=499.5(萬元)
�、蒉D(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的扣除項(xiàng)目金額為：3 000+2 800+580+499.5=6 879.5(萬元)
(3)計(jì)算轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值額：19 000-6 879.5=12 120.5(萬元)
(4)計(jì)算增值額與扣除項(xiàng)目金額的比率：12 120.5÷6 879.5≈176%
(5)計(jì)算應(yīng)繳納的土地增值稅稅額﹦12 120.5×50%-6 879.5×15%=5028.33(萬元)
(二)存量房地產(chǎn)的扣除項(xiàng)目的確定：
(1)房屋及建筑物的評(píng)估價(jià)格
評(píng)估價(jià)格=重置成本價(jià)×成新度折扣率
(2)取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款和國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用
(3)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的稅金
[典型例題]某國有企業(yè)2006年5月在市區(qū)購置一棟辦公樓，支付價(jià)款8000萬元。2008年5月，該企業(yè)將辦公樓轉(zhuǎn)讓，取得收入10000萬元，簽訂產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)。辦公樓經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定的重置成本價(jià)為12000萬元，成新率70%.該企業(yè)在繳納土地增值稅時(shí)計(jì)算的增值額為(B)(2008年考題)
A.400萬元 B.1485萬元 C.1490萬元 D.200萬元
答案：
評(píng)估價(jià)格=12000×70%=8400(萬元)，
稅金=(10000-8000)×5%×(1+7%+3%)+10000×0.05%=115(萬元)，
增值額=10000-8400-115=1485(萬元)
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