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投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量
企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量,滿足特定條件時也可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。但是,同一企業(yè)只能采用一種模式對所有的投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量,不得同時采用兩種計量模式。
一、采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)
(一)科目設(shè)置:
1.投資性房地產(chǎn)
2.投資性房地產(chǎn)累計折舊(攤銷)
3.投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
(二)會計處理
在成本模式下,應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定,對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量,按期(月)計提折舊或攤銷;存在減值跡象的,還應(yīng)當(dāng)按照《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定進行處理。
【提示】投資性房地產(chǎn)的折舊或攤銷與固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定一樣。即:當(dāng)期增加的投資性房地產(chǎn)(建筑物)當(dāng)期不提折舊,當(dāng)期減少的投資性房地產(chǎn)(建筑物)當(dāng)期照提折舊;當(dāng)期增加的投資性房地產(chǎn)(土地使用權(quán))當(dāng)期即開始攤銷,當(dāng)期減少的投資性房地產(chǎn)(土地使用權(quán))當(dāng)期停止攤銷。
1.計提折舊或攤銷時
借:其他業(yè)務(wù)成本
貸:投資性房地產(chǎn)累計折舊(攤銷)
2.計提減值準(zhǔn)備時
借:資產(chǎn)減值損失
貸:投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
3.取得租金收入
借:銀行存款
貸:其他業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)
【教材例4-6】甲公司將一棟寫字樓出租給乙公司使用,確認為投資性房地產(chǎn),采用成本模式進行后續(xù)計量。假設(shè)這棟辦公樓的成本為72 000 000元,按照年限平均法計提折舊,使用壽命為20年,預(yù)計凈殘值為零。經(jīng)營租賃合同約定,乙公司每月等額支付甲公司租金400 000元(假定不考慮增值稅)。
甲公司的賬務(wù)處理如下:
(1)每月計提折舊
每月計提的折舊=(72 000 000÷20)÷12=300 000(元)
借:其他業(yè)務(wù)成本——出租寫字樓折舊 300 000
貸:投資性房地產(chǎn)累計折舊 300 000
(2)每月確認租金收入
借:銀行存款(或其他應(yīng)收款) 400 000
貸:其他業(yè)務(wù)收入——出租寫字樓租金收入 400 000
二、采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)
(一)采用公允價值模式的前提條件
企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得,才可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。
(二)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的會計處理
1.科目設(shè)置:
(1)投資性房地產(chǎn)——成本
——公允價值變動
(2)公允價值變動損益
2.會計處理
(1)公允價值上升
借:投資性房地產(chǎn)——公允價值變動
貸:公允價值變動損益
(2)公允價值下降
借:公允價值變動損益
貸:投資性房地產(chǎn)——公允價值變動
(3)取得租金收入
借:銀行存款
貸:其他業(yè)務(wù)收入
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)
【提示】企業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的,不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或攤銷,也不計提減值準(zhǔn)備。
【教材例4-7】20×9年9月,甲公司與乙公司簽訂租賃協(xié)議,約定將甲公司新建造的一棟寫字樓租賃給乙公司使用,租賃期為10年。
20×9年12月1日,該寫字樓開始起租,寫字樓的工程造價為80 000 000元,公允價值也為相同金額。該寫字樓所在區(qū)域有活躍的房地產(chǎn)交易市場,而且能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類房地產(chǎn)的市場報價,甲公司決定采用公允價值模式對該項出租的房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。
在確定該投資性房地產(chǎn)的公允價值時,甲公司選取了與該處房產(chǎn)所處地區(qū)相近,結(jié)構(gòu)及用途相同的房地產(chǎn),參照公司所在地產(chǎn)交易市場上平均銷售價格,結(jié)合周邊市場信息和自有房產(chǎn)的特點。20×9年12月31日,該寫字樓的公允價值為84 000 000元。
甲公司的賬務(wù)處理如下:
(1)20×9年12月1日,甲公司出租寫字樓
借:投資性房地產(chǎn)——寫字樓——成本 80 000 000
貸:固定資產(chǎn)——寫字樓 80 000 000
(2)20×9年12月31日,按照公允價值調(diào)整其賬面價值,公允價值與原賬面價值之間的差額計入當(dāng)期損益
借:投資性房地產(chǎn)——寫字樓——公允價值變動 4 000 000
貸:公允價值變動損益——投資性房地產(chǎn) 4 000 000
【例題•多選題】下列關(guān)于采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)會計處理的表述中,正確的有( )。
A.按預(yù)計使用年限計提折舊
B.公允價值變動的金額計入當(dāng)期損益
C.公允價值變動的金額計入其他綜合收益
D.自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)時,公允價值高于賬面價值的差額計入其他綜合收益
【答案】BD
【解析】采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)不計提折舊,選項A錯誤;公允價值變動的金額計入公允價值變動損益,選項C錯誤。
三、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更
企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定,不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的,應(yīng)當(dāng)作為會計政策變更處理,將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額,調(diào)整期初留存收益。
已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn),不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。
【提示】在極少數(shù)情況下,采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量的企業(yè),有證據(jù)表明,當(dāng)企業(yè)首次取得的投資性房地產(chǎn)時公允價值不能持續(xù)可靠取得,則應(yīng)采用成本模式進行后續(xù)計量。
賬務(wù)處理:
借:投資性房地產(chǎn)——成本(變更日公允價值)
投資性房地產(chǎn)累計折舊(攤銷)(原房地產(chǎn)已計提的折舊或攤銷)
投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備
貸:投資性房地產(chǎn)(原價)
利潤分配——未分配利潤(或借記)
盈余公積(或借記)
【提示】涉及所得稅影響的,調(diào)整遞延所得稅負債(或遞延所得稅資產(chǎn))。
【例題•判斷題】已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn),不得從公允價值計算模式轉(zhuǎn)為成本計量模式。( )
【答案】√
【解析】《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3號——投資性房地產(chǎn)》規(guī)定在房地產(chǎn)市場比較成熟、能夠滿足采用公允價值模式條件的情況下,才允許企業(yè)對投資性房地產(chǎn)從成本模式計量變更為公允價值模式計量,而已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn),不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。
【例題•單選題】投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量從成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的,轉(zhuǎn)換日投資性房地產(chǎn)的公允價值高于其賬面價值的差額會對下列財務(wù)報表項目產(chǎn)生影響的是( )。
A.資本公積
B.營業(yè)外收入
C.未分配利潤
D.投資收益
【答案】C
【解析】投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量由成本模式變更為公允價值模式計量屬于會計政策變更,公允價值與賬面價值的差額應(yīng)調(diào)整期初留存收益(盈余公積和未分配潤)。
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