2008年注會(huì)考試《會(huì)計(jì)》精講班講義--第21講

固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

 三、固定資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量（★★）��

（一）固定資產(chǎn)折舊

1．固定資產(chǎn)折舊，是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額進(jìn)行系統(tǒng)分?jǐn)偂?SPAN lang=EN-US>

（1）應(yīng)計(jì)折舊額，是指應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)的原價(jià)扣除其預(yù)計(jì)凈殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，還應(yīng)當(dāng)扣除已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。

（2）預(yù)計(jì)凈殘值，是指假定固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命已滿并處于使用壽命終了時(shí)的預(yù)期狀態(tài)，企業(yè)目前從該項(xiàng)資產(chǎn)處置中獲得的扣除預(yù)計(jì)處置費(fèi)用后的金額。

 2．固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的范圍   

    按照規(guī)定，除以下情況外，企業(yè)應(yīng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊：已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；按規(guī)定單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地。在確定固定資產(chǎn)折舊范圍時(shí)，應(yīng)注意：

   ①對(duì)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的固定資產(chǎn)，無論是否交付使用，尚未辦理竣工決算的，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確認(rèn)為固定資產(chǎn)，并計(jì)提折舊；待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實(shí)際成本調(diào)整原來的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。

  ②對(duì)符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)裝修費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間與固定資產(chǎn)剩余使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。

③對(duì)融資租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的裝修費(fèi)用，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)在兩次裝修期間、剩余租賃期與固定資產(chǎn)剩余使用壽命三者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。

④處于修理、更新改造過程而停止使用的固定資產(chǎn)，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入在建工程，停止計(jì)提折舊；不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，不應(yīng)轉(zhuǎn)入在建工程，照提折舊。

    ⑤當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)當(dāng)月不計(jì)提折舊，從下月開始計(jì)提；當(dāng)月處置的固定資產(chǎn)，當(dāng)月應(yīng)計(jì)提折舊。

3．固定資產(chǎn)折舊方法

（1）企業(yè)可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法等。固定資產(chǎn)的折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。

①年限平均法（直線法）

    年限平均法是指將固定資產(chǎn)的可折舊價(jià)值平均分?jǐn)傆谄淇烧叟f年限內(nèi)的一種方法。其計(jì)算公式為：

    固定資產(chǎn)年折舊額=[原值—(預(yù)計(jì)殘值收入—預(yù)計(jì)清理費(fèi)用)]÷預(yù)計(jì)使用年限=(原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)使用年限

    【例5】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，采用年限平均法計(jì)提折舊。

    每年折舊額＝(原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)使用年限＝（320000－20000）÷5＝60000（元）。

    ②工作量法

工作量法是根據(jù)固定資產(chǎn)在使用期間完成的總的工作量平均計(jì)算折舊的一種方法。其計(jì)算公式為：

單位工作量折舊額=(固定資產(chǎn)原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)總工作量

    月折舊額=單位工作量折舊額×當(dāng)月實(shí)際完成工作量

   【例6】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)行駛30萬公里，采用工作量法計(jì)提折舊。2007年12月行駛了2000公里。則：

2007年12月應(yīng)計(jì)提折舊額＝(固定資產(chǎn)原值—預(yù)計(jì)凈殘值)÷預(yù)計(jì)總工作量×當(dāng)月實(shí)際完成工作量＝（320000－20000）÷300000×2000＝2000（元）

    ③雙倍余額遞減法

    雙倍余額遞減法是加速折舊法的一種，是按直線法折舊率的兩倍，乘以固定資產(chǎn)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間的期初賬面凈值計(jì)算折舊的方法。其計(jì)算公式為：

    年折舊率(雙倍直線折舊率)=(2÷預(yù)計(jì)使用年限)×100％

    年折舊額=期初固定資產(chǎn)賬面凈值×雙倍直線折舊率

    應(yīng)注意的是，在固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用年限到期前兩年應(yīng)轉(zhuǎn)換成直線法。

    【例7】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。   

折舊計(jì)算表(雙倍余額遞減法)    單位：元

 注：年折舊率＝1÷5×2＝40％；第4年折舊額＝（69120－20000）÷2＝24560元。

   ④年數(shù)總和法

    年數(shù)總和法是以固定資產(chǎn)的原值減去預(yù)計(jì)凈殘值后的凈額為基數(shù)，以一個(gè)逐年遞減的分?jǐn)?shù)為折舊率，計(jì)算各年固定資產(chǎn)折舊額的一種折舊方法。計(jì)算公式為：

    年折舊率=尚可使用年限÷預(yù)計(jì)使用年限的逐年數(shù)字總和

    年折舊額=(固定資產(chǎn)原值—預(yù)計(jì)凈殘值)×年折舊率

     【例8】2006年12月甲公司購(gòu)入一輛汽車，原價(jià)320000元，預(yù)計(jì)凈殘值20000元，預(yù)計(jì)使用年限5年，采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。

折舊計(jì)算表(年數(shù)總和法)    單位：元

【例9】說明年度中間購(gòu)入固定資產(chǎn)如何采用快速折舊法計(jì)提折舊

甲公司2007年6月21日購(gòu)置一臺(tái)不需安裝即可投入使用的固定資產(chǎn)。固定資產(chǎn)入賬價(jià)值為600萬元，預(yù)計(jì)使用壽命為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。甲公司采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。

每一使用年度應(yīng)計(jì)提的折舊額如下：

第1年計(jì)提折舊金額：600×5/15＝200（萬元）（尚可使用年限÷年數(shù)總和）

第2年計(jì)提折舊金額：600×4/15＝160（萬元）

第3年計(jì)提折舊金額：600×3/15＝120（萬元）

第4年計(jì)提折舊金額：600×2/15＝80（萬元）

第5年計(jì)提折舊金額：600×1/15＝40（萬元）

因此，每一會(huì)計(jì)年度內(nèi)應(yīng)計(jì)提的折舊額如下：

2007年7月至12月計(jì)提折舊金額為：200/12×6＝100（萬元）

2008年度計(jì)提折舊金額為＝200/12×6＋160/12×6＝180（萬元）

2009年度計(jì)提折舊金額為：160/12×6＋120/12×6＝140（萬元）

2010年度計(jì)提折舊金額為：120/12×6＋80/12×6＝100（萬元）

2011年度計(jì)提折舊金額為：80/12×6＋40/12×6＝60（萬元）

2012年度計(jì)提折舊金額為：40/12×6＝20（萬元）

（2）企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法進(jìn)行復(fù)核。使用壽命預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整固定資產(chǎn)使用壽命。預(yù)計(jì)凈殘值預(yù)計(jì)數(shù)與原先估計(jì)數(shù)有差異的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值。與固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變的，應(yīng)當(dāng)改變固定資產(chǎn)折舊方法。固定資產(chǎn)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的改變應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更。

   （二） 固定資產(chǎn)后續(xù)支出

1．固定資產(chǎn)后續(xù)支出，是指固定資產(chǎn)在使用過程中發(fā)生的更新改造支出、修理費(fèi)用等。后續(xù)支出有2個(gè)去向：資本化和費(fèi)用化。

（1）資本化：與固定資產(chǎn)有關(guān)的更新改造等后續(xù)支出，符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本，同時(shí)將被替換部分的賬面價(jià)值扣除。企業(yè)將固定資產(chǎn)進(jìn)行更新改造的，應(yīng)將相關(guān)固定資產(chǎn)的原價(jià)、已計(jì)提的累計(jì)折舊和減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)銷，將固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入在建工程，并停止計(jì)提折舊。固定資產(chǎn)發(fā)生的可資本化的后續(xù)支出，通過“在建工程”科目核算。待固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出完工并達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，再?gòu)脑诮üこ剔D(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，并按重新確定的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法計(jì)提折舊。 

（2）費(fèi)用化：與固定資產(chǎn)有關(guān)的修理費(fèi)用等后續(xù)支出，不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的，企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等后續(xù)支出，均應(yīng)計(jì)入管理費(fèi)用（因?yàn)槿绻麑⒕S修費(fèi)計(jì)入制造費(fèi)用，則計(jì)入了存貨，進(jìn)行了資本化）；企業(yè)發(fā)生的與專設(shè)銷售機(jī)構(gòu)相關(guān)的固定資產(chǎn)修理費(fèi)用等后續(xù)支出，計(jì)入銷售費(fèi)用。

【例10】甲公司發(fā)生車間修理費(fèi)5000元，均為人工工資，賬務(wù)處理如下：

借：管理費(fèi)用  5000

    貸：應(yīng)付職工薪酬   5000

2.經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)改良

企業(yè)以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出，應(yīng)予資本化，作為長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，合理進(jìn)行攤銷。

【例11】2007年7月1日，甲公司與乙公司簽訂租賃合同，經(jīng)營(yíng)租入乙公司在繁華地區(qū)的鋪面房，租賃期5年，每年租金120萬元，在起租時(shí)按年支付，第一年租金已經(jīng)在2007年7月1日支付。

2007年10月1日開始，甲公司對(duì)該租入的鋪面房進(jìn)行改造，共發(fā)生工程支出54萬元，全部用銀行存款支付，工程于2007年12月31日結(jié)束。

在租賃期內(nèi)，發(fā)生維修費(fèi)8萬元，用銀行存款支付。對(duì)上述業(yè)務(wù)，甲公司會(huì)計(jì)處理如下:(單位:萬元)

（1）2007年7月1日支付租金和每月攤銷租金

借：預(yù)付賬款  120

        貸：銀行存款                 120

借：銷售費(fèi)用   10

        貸：預(yù)付賬款   10

（以后各月相同，略）

（2）2007年10月1日對(duì)鋪面房進(jìn)行改造，支付工程款

借：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用——經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)改良   54

        貸：銀行存款   54

在2007年12月31日編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)將經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)改良反映在“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”項(xiàng)目中，金額為54萬元。

（3）2008年1月起，每月攤銷

自2008年1月，剩余租賃期為54個(gè)月。每月攤銷額=54÷54=1（萬元）

借：銷售費(fèi)用   1

        貸：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用——經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)改良   1

（4）支付維修費(fèi)，直接進(jìn)入當(dāng)期損益

 借：銷售費(fèi)用   8

         貸：銀行存款   8