(2) 對原持有10%長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整

　　確認(rèn)該部分長期股權(quán)投資后，A公司對B公司投資的賬面價值為9 000 000元。

　　對于原10%股權(quán)的成本3 000 000元與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額

　　2 800 000元之間的差額200 000元，屬于原投資時體現(xiàn)的商譽(yù)，該部分差額不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。

　　對于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動(40 000 000-28 000 000)相對于原持股比例的部分1 200 000元，其中屬于投資后被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤部分的300 000元(3 000 000×10%)，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時調(diào)整留存收益;除實(shí)現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的變動900 000元，應(yīng)當(dāng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面余額，同時計(jì)入資本公積(其他資本公積)。針對該部分投資的賬務(wù)處理為：

　　借：長期股權(quán)投資——B公司——損益調(diào)整 300 000

　　——其他權(quán)益變動 900 000

　　貸：盈余公積 30 000

　　利潤分配——未分配利潤 270 000

　　資本公積——其他資本公積——B公司 900 000

　　2. 因處置投資導(dǎo)致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他投資方一起實(shí)施共同控制的情況下，首先應(yīng)按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本。在此基礎(chǔ)上，應(yīng)當(dāng)比較剩余的長期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額，屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽(yù)部分不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值;屬于投資成本小于原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時，應(yīng)調(diào)整留存收益。對于原取得投資后至處置投資導(dǎo)致轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益中應(yīng)享有的份額，一方面應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值，另一方面，對于原取得投資時至處置投資當(dāng)期期初被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益(扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利及利潤)中應(yīng)享有的份額，調(diào)整留存收益，對于處置投資當(dāng)期期初至處置投資之日被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益中享有的份額，調(diào)整當(dāng)期損益;其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)記入“資本公積——其他資本公積”科目。

　　長期股權(quán)投資自成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法后，未來期間應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定計(jì)算確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益及所有者權(quán)益其他變動的份額。

　　【例5-17】 A公司原持有B公司60%的股權(quán)，其賬面余額為30 000 000元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。20x9年5月3日，A公司將其持有的對B公司長期股權(quán)投資中的1/3出售給某企業(yè)。出售取得價款18 000 000元，當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為80 000 000元。A公司取得B公司60%股權(quán)時，B公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值總額為45 000 000元(假定公允價值與賬面價值相同)。自A公司取得對B公司長期股權(quán)投資后至部分處置投資前，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤25 000 000元，其中，自A公司取得投資日至20x9年年初實(shí)現(xiàn)凈利潤20 000 000元。假定B公司一直未進(jìn)行利潤分配。除所實(shí)現(xiàn)凈利潤外，B公司未發(fā)生其他計(jì)入資本公積的交易或事項(xiàng)。本例中A公司按凈利潤的10%提取盈余公積。

　　在出售20%的股權(quán)后，A公司對B公司的持股比例為40%，在被投資單位董事會中派有代表，但不能對B公司生產(chǎn)經(jīng)營決策實(shí)施控制。對B公司長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為按照權(quán)益法核算。

　　(1) 確認(rèn)長期股權(quán)投資處置損益

　　借：銀行存款 18 000 000

　　貸：長期股權(quán)投資——B公司 10 000 000

　　投資收益 8 000 000

　　(2) 調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值

　　剩余長期股權(quán)投資的賬面價值為20 000 000元，與原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額2 000 000元(20 000 000-45 000 000×40%)為商譽(yù)，該部分商譽(yù)的價值不需要對長期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。

　　處置投資以后按照持股比例計(jì)算享有被投資單位自購買日至處置投資日期間實(shí)現(xiàn)的凈利潤為

　　10 000 000元(25 000 000×40%)，應(yīng)調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值，同時調(diào)整留存收益和當(dāng)期損益。A公司應(yīng)進(jìn)行以下賬務(wù)處理：

　　借：長期股權(quán)投資——B公司——損益調(diào)整 18 000 000

　　貸：盈余公積 800 000

　　利潤分配——未分配利潤 7 200 000

　　投資收益 2 000 000

　　(二) 權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法

　　因追加投資原因?qū)е略钟械膶β?lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的，長期股權(quán)投資賬面價值的調(diào)整應(yīng)當(dāng)按照分步實(shí)現(xiàn)企業(yè)合并的原則處理。除此之外，因減少投資導(dǎo)致長期股權(quán)投資的核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法(投資企業(yè)對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的，并且在活躍市場中沒有報(bào)價，公允價值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資)的，應(yīng)以轉(zhuǎn)換時長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎(chǔ)。

　　【例5-18】 甲公司持有乙公司30%的有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響，采用權(quán)益法核算。20x7年10月，甲公司將該項(xiàng)投資中的50%對外出售。出售以后，無法再對乙公司施加重大影響，且該項(xiàng)投資不存在活躍市場，公允價值無法可靠確定，轉(zhuǎn)為采用成本法核算。出售時，該項(xiàng)長期股權(quán)投資的賬面價值為16 000 000元，其中投資成本13 000 000元，損益調(diào)整為3 000 000元，出售取得價款9 000 000元。

　　甲公司確認(rèn)處置部分投資相關(guān)的賬務(wù)處理：

　　借：銀行存款 9 000 000

　　貸：長期股權(quán)投資——乙公司——成本 6 500 000

　　——損益調(diào)整 1 500 000

　　投資收益 1 000 000

　　五、長期股權(quán)投資的減值

　　作為長期股權(quán)投資核算的權(quán)益性投資，在按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定進(jìn)行核算確定的賬面價值基礎(chǔ)上，如果存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定計(jì)提減值準(zhǔn)備。其中，對子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)的投資，應(yīng)當(dāng)按照本書第八章的相關(guān)內(nèi)容計(jì)提減值準(zhǔn)備;企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報(bào)價、公允價值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照本書第九章的相關(guān)內(nèi)容計(jì)提減值準(zhǔn)備。

　　六、長期股權(quán)投資的處置

　　企業(yè)處置長期股權(quán)投資時，應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應(yīng)的長期股權(quán)投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額，應(yīng)確認(rèn)為處置損益。

　　采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，原計(jì)入資本公積的金額，在處置時亦應(yīng)進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，將與所出售股權(quán)相對應(yīng)的部分在處置時自資本公積轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

　　【例5-19】 A公司原持有B公司40%的股權(quán)，20x9年11月30日，A公司出售所持有B公司股權(quán)中的25%，出售時A公司賬面上對B公司長期股權(quán)投資的構(gòu)成為：投資成本36 000 000元，損益調(diào)整為9 600 000元，其他權(quán)益變動6 000 000元。出售取得價款14 100 000元。

　　(1) A公司確認(rèn)處置損益的賬務(wù)處理為：

　　借：銀行存款 14 100 000

　　貸：長期股權(quán)投資——B公司——成本 9 000 000

　　——損益調(diào)整 2 400 000

　　——其他權(quán)益變動 1 500 000

　　投資收益 1 200 000

　　(2) 除應(yīng)將實(shí)際取得價款與出售長期股權(quán)投資的賬面價值進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，確認(rèn)為處置當(dāng)期損益外，還應(yīng)將原計(jì)入資本公積的部分按比例轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

　　借：資本公積——其他資本公積——B公司 1 500 000

　　貸：投資收益 1 500 000

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