2013年注冊會計師考試《會計》考點預習講義(4)

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　　第四章　長期股權(quán)投資

　　(一)長期股權(quán)投資的范圍

　　1.對子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資;

　　2.重大影響以下、在活躍市場中沒有報價、公允價值無法可靠計量的權(quán)益性投資。

　　如果是重大影響以下、在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的權(quán)益性投資應確認為可供出售金融資產(chǎn)。

　　(二)企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量

　　1.同一控制下的企業(yè)合并

　　(1)合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調(diào)整資本公積;資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　合并方的一般分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資(合并當日被投資方賬面凈資產(chǎn)×合并方取得的股份比例)

　　①資本公積(轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或代償負債的賬面價值高于長期股權(quán)投資初始成本的差額先沖資本公積)

　�、谟�余公積

　�、劾麧櫡峙�--未分配利潤

　　貸：轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)或代償?shù)呢搨?賬面價值)

　　應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)

　　――應交消費稅

　　――應交營業(yè)稅

　　如果合并前合并方與被合并方采用的會計政策不同，應在被合并方的會計政策調(diào)成與合并方一致后，再根據(jù)被合并方的賬面凈資產(chǎn)認定合并方長期股權(quán)投資成本。

　　(2)合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照被合并方賬面凈資產(chǎn)中屬于投資方的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調(diào)整資本公積;資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　合并方的一般會計分錄如下：

　　借：長期股權(quán)投資(合并當日被投資方賬面凈資產(chǎn)×合并方取得的股份比例)

　　貸：股本或?qū)嵤召Y本(發(fā)行股份的面值或新增的實收資本)

　　資本公積--股本溢價或資本溢價(當長期股權(quán)投資的入賬成本大于股份面值時擠入貸方，反之擠入借方，如果資本公積不夠沖減的則調(diào)減留存收益)

　　(3)對于被合并方賬面所有者權(quán)益，應當在考慮以下幾個因素的基礎(chǔ)上計算確定形成長期股權(quán)投資的初始投資成本：

　　①被合并方與合并方的會計政策、會計期間是否一致。如果合并前合并方與被合并方的會計政策、會計期間不同的，應首先按照合并方的會計政策、會計期間對被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值進行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上計算確定被合并方的賬面所有者權(quán)益，并計算確定長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　�、诒缓喜⒎劫~面所有者權(quán)益是指被合并方的所有者權(quán)益相對于最終控制方而言的賬面價值。

 

　�、弁�一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，如果子公司按照改制時確定的資產(chǎn)、負債經(jīng)評估確認的價值調(diào)整資產(chǎn)、負債賬面價值的，合并方應當按照取得子公司經(jīng)評估確認的凈資產(chǎn)的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

　�、苋绻�被合并方本身編制合并財務報表的，被合并方的賬面所有者權(quán)益的價值應當以其合并財務報表為基礎(chǔ)確定。

 

　　2.非同一控制下的企業(yè)合并

　　關(guān)鍵考點：入賬成本的確定;涉及的發(fā)行費;市場交割處理思路

　　(1)購買日的確認

　　購買日，是指購買方實際取得對被購買方控制權(quán)的日期。通常在測試中以法律手續(xù)辦妥日或款項結(jié)清日為準。

　　(2)非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資的初始計量原則

　　①非同一控制下的控股合并中，購買方應當以付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值，作為長期股權(quán)投資的成本。企業(yè)合并發(fā)生的會計審計費用、法律服務費用、咨詢費用和評估費列入合并方的管理費用。債券的發(fā)行費用追加折價或沖減溢價，權(quán)益性證券的發(fā)行費用在溢價發(fā)行前提下沖抵溢價，如果溢價不夠抵或面值發(fā)行的應沖減盈余公積和未分配利潤。

　�、谕ㄟ^多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為追加投資前投資賬面余額和追加投資的初始投資成本之和。

　�、蹮o論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，實際支付的價款或?qū)�價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應作為應收項目處理。

　　(3)一般會計分錄

　�、偃绻麚Q出的是無形資產(chǎn)按正常轉(zhuǎn)讓方式處理：

　　借：長期股權(quán)投資(按上述原則確認的成本)

　　累計攤銷

　　無形資產(chǎn)減值準備

　　貸：無形資產(chǎn)(賬面余額)

　　應交稅費—應交營業(yè)稅

　　銀行存款(相關(guān)費用)

　　營業(yè)外收入(或借記“營業(yè)外支出”)

　�、谌绻麚Q出的是固定資產(chǎn)，按正常轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)處理：

　　借：固定資產(chǎn)清理

　　累計折舊

　　固定資產(chǎn)減值準備

　　貸：固定資產(chǎn)

　　借：固定資產(chǎn)清理

　　貸：應交稅費

　　借：長期股權(quán)投資(房產(chǎn)的公允價值)

　　貸：固定資產(chǎn)清理

　　借：固定資產(chǎn)清理

　　貸：營業(yè)外收入

　　或：

　　借：營業(yè)外支出

　　貸：固定資產(chǎn)清理

　�、廴绻麚Q出的是存貨則按正常銷售收入處理：

　　借：長期股權(quán)投資

　　貸：主營業(yè)務收入

　　應交稅費--應交增值稅(銷項稅額)

　　借：主營業(yè)務成本

　　存貨跌價準備

　　貸：庫存商品

　　借：營業(yè)稅金及附加

　　貸：應交稅費--應交消費稅

　　④如果是換股合并方式則應作如下處理：

　　借：長期股權(quán)投資(按股份的公允價值入賬)

　　貸：股本(按股票面值入賬)

　　資本公積――股本溢價(倒擠)

　　在另付發(fā)行費用時：

　　借：資本公積――股本溢價

　　貸：銀行存款

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