2013注冊會計師考試《會計》強化輔導(dǎo)講義(12)

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第四章 無形資產(chǎn)

　　本章內(nèi)容對應(yīng)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》，屬于重要章節(jié)。應(yīng)當(dāng)關(guān)注：(1)無形資產(chǎn)的初始確認(rèn)。(2)內(nèi)部研究開發(fā)費用的確認(rèn)和計量。(3)無形資產(chǎn)的后續(xù)計量。(4)無形資產(chǎn)的處置。重點為“第二節(jié) 內(nèi)部研究開發(fā)費用的確認(rèn)和計量”一節(jié)。學(xué)員應(yīng)通過和固定資產(chǎn)一章進行比較掌握無形資產(chǎn)與固定資產(chǎn)之間的異同。

第一節(jié) 無形資產(chǎn)的確認(rèn)和初始計量

　　一、無形資產(chǎn)的定義與特征

　　無形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)。

 

　　(一)由企業(yè)擁有或者控制并能為其帶來未來經(jīng)濟利益的資源

　　(二)不具有實物形態(tài)

　　某些無形資產(chǎn)的存在有賴于實物載體。比如，計算機軟件需要存儲在介質(zhì)中，但這并不改變無形資產(chǎn)本身不具有實物形態(tài)的特性。

　　(三)可辨認(rèn)性

　　符合以下條件之一的，則認(rèn)為其具有可辨認(rèn)性：

　　1.產(chǎn)生于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利，如一方通過與另一方簽訂特許權(quán)合同而獲得的特許使用權(quán)，通過法律程序申請獲得的商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)等。

　　2.能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨用于出售或轉(zhuǎn)讓等，而不需要同時處置在同一獲利活動中的其他資產(chǎn)，則說明無形資產(chǎn)可以辨認(rèn)。某些情況下無形資產(chǎn)可能需要與有關(guān)的合同一起用于出售、轉(zhuǎn)讓等，這種情況下視為可辨認(rèn)無形資產(chǎn)。

　　客戶關(guān)系、人力資源等，由于企業(yè)無法控制其帶來的未來經(jīng)濟利益，不符合無形資產(chǎn)的定義，不應(yīng)將其確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

　　內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報刊名、刊頭、客戶名單和實質(zhì)上類似項目的支出不能與整個業(yè)務(wù)開發(fā)成本區(qū)分開來，因此，這類項目不應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

　　二、無形資產(chǎn)的內(nèi)容

　　無形資產(chǎn)通常包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、特許權(quán)、土地使用權(quán)等。

　　三、無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件(略)

　　四、無形資產(chǎn)的初始計量

　　無形資產(chǎn)通常是按實際成本計量，即以取得無形資產(chǎn)并使之達到預(yù)定用途而發(fā)生的全部支出，作為無形資產(chǎn)的成本。

　　(一)外購的無形資產(chǎn)成本

　　外購的無形資產(chǎn)，其成本包括購買價款、相關(guān)稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出。下列各項不包括在無形資產(chǎn)的初始成本中：

　　1.為引入新產(chǎn)品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用

　　2.無形資產(chǎn)已經(jīng)達到預(yù)定用途以后發(fā)生的費用

　　外購的無形資產(chǎn)，應(yīng)按其取得成本進行初始計量;如果購入的無形資產(chǎn)超過正常信用條件延期支付價款，實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)按所取得無形資產(chǎn)購買價款的現(xiàn)值計量其成本，現(xiàn)值與應(yīng)付價款之間的差額作為未確認(rèn)的融資費用，在付款期間內(nèi)按照實際利率法確認(rèn)為利息費用(參考固定資產(chǎn)例題)。

　　(二)投資者投入的無形資產(chǎn)成本

　　投資者投入的無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定無形資產(chǎn)的取得成本。如果投資合同或協(xié)議約定價值不公允的，應(yīng)按無形資產(chǎn)的公允價值作為無形資產(chǎn)初始成本入賬。

　　【例題1·計算分析題】因乙公司創(chuàng)立的商標(biāo)已有較好的聲譽，甲公司預(yù)計使用乙公司商標(biāo)后可使其未來利潤增長30%。為此，甲公司與乙公司協(xié)議商定，乙公司以其商標(biāo)權(quán)投資于甲公司，雙方協(xié)議價格(等于公允價值)為500萬元，甲公司另支付印花稅等相關(guān)稅費2萬元，款項已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付。

　　【答案】

　　甲公司新取得的商標(biāo)是以乙公司已出資者身份投入的，所以按照雙方協(xié)議價格(如公允)進行初始確認(rèn)。此外，甲公司為取得該商標(biāo)所支付的相關(guān)稅費也應(yīng)包括在無形資產(chǎn)的初始成本中。

　　甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　借：無形資產(chǎn)——商標(biāo)權(quán) 5 020 000

　　貸：實收資本(或股本) 5 000 000

　　銀行存款 20 000

　　(三)通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的無形資產(chǎn)成本(詳見非貨幣性資產(chǎn)交換)

　　(四)通過債務(wù)重組取得的無形資產(chǎn)成本(詳見債務(wù)重組)

　　(五)通過政府補助取得的無形資產(chǎn)成本(詳見政府補助)

　　(六)土地使用權(quán)的處理

 

　　企業(yè)為建造固定資產(chǎn)通過出讓方式取得土地使用權(quán)而支付的土地出讓金不計入在建工程成本，應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)(土地使用權(quán))。

　　企業(yè)外購的房屋建筑物，實際支付的價款中包括土地以及建筑物的價值，則應(yīng)當(dāng)對支付的價款按照合理的方法(例如，公允價值比例)在土地和地上建筑物之間進行分配;如果確實無法在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進行合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)，按照固定資產(chǎn)確認(rèn)和計量的規(guī)定進行處理。

　　(七)企業(yè)合并中取得的無形資產(chǎn)成本(詳見企業(yè)合并)

　　【注意】企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第5號中第一問就是針對“企業(yè)合并中取得的無形資產(chǎn)”的。與目前教材的內(nèi)容略有差異。

　　一、非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方應(yīng)如何確認(rèn)取得的被購買方擁有的但在其財務(wù)報表中未確認(rèn)的無形資產(chǎn)?

　　答：非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方在對企業(yè)合并中取得的被購買方資產(chǎn)進行初始確認(rèn)時，應(yīng)當(dāng)對被購買方擁有的但在其財務(wù)報表中未確認(rèn)的無形資產(chǎn)進行充分辨認(rèn)和合理判斷，滿足以下條件之一的，應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)：

　　(一)源于合同性權(quán)利或其他法定權(quán)利;

　　(二)能夠從被購買方中分離或者劃分出來，并能單獨或與相關(guān)合同、資產(chǎn)和負(fù)債一起，用于出售、轉(zhuǎn)移、授予許可、租賃或交換。

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露在非同一控制下的企業(yè)合并中取得的被購買方無形資產(chǎn)的公允價值及其公允價值的確定方法。

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