四、綜合題(本題型共1題，共19分。答案中的金額用人民幣萬元表示，有小數(shù)點的保留兩位小數(shù)，小數(shù)點后四舍五入。)

　　42ABC會計師事務(wù)所的A和B注冊會計師對公開發(fā)行A股的甲股份有限公司(以下簡稱甲公司)2013年度的財務(wù)報表進行審計。甲公司2013年12月31目的總資產(chǎn)9000萬元，2013年的銷售收入12500萬元。注冊會計師確定的財務(wù)報表層次重要性水平為150萬元。

　　注冊會計師于2014年3月20曰完成審計工作，并于當(dāng)日提交審計報告，甲公司董事會于2014年3月25日批準報出。

　　資料一：

　　A和B注冊會汁師正在對甲公司內(nèi)部控制進行了解檢查，甲公司的主要產(chǎn)品是a產(chǎn)品和b產(chǎn)品，生產(chǎn)的主要原料為c材料，注冊會計師在檢查存貨項目時發(fā)現(xiàn)下列事項：由采購部門負責(zé)采購;C材料進廠后由隸屬于采購部門的驗收部門負責(zé)驗收，C材料驗收合格后在采購單上蓋“貨已驗訖”印章，然后即交會計部門付款。如不合格直接退給供應(yīng)商，驗收部門不負責(zé)開驗收報告單。驗收后的C材料直接堆放在機器旁準備加工。生產(chǎn)的b產(chǎn)品交由生產(chǎn)部門的儲藏室保管。

　　資料二：

　　A和B注冊會計師在審計財務(wù)報表時發(fā)現(xiàn)下列事項：

　　(1)2013年l2月20日，甲公司收入和應(yīng)收賬款賬簿中記錄有一筆1000萬元的銷售，結(jié)轉(zhuǎn)成本800萬元，今查系銷售國外丙公司的d產(chǎn)品。注冊會計師審查合同與發(fā)貨憑證發(fā)現(xiàn)，銷售發(fā)票顯示是以到岸驗收合格即成交，甲公司已于12月5日發(fā)貨。注冊會計師在審計結(jié)束前無法聯(lián)系到丙公司實施函證，只能通過貨運公司查詢到貨物已于12月20日運達。

　　(2)2013年ll月30日，甲公司清查盤點原材料，發(fā)現(xiàn)短缺15萬元，作了借記“待處理財產(chǎn)損溢”科目15萬元、貸記“原材料”科目15萬元的會計處理。2013年12月，查清短缺原因，其中屬于非常損失部分為l4萬元、屬于一般經(jīng)營損失部分為1萬元，公司作了借記“營業(yè)外支出一非常損失”科目15萬元、貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目15萬元的會計處理(不考慮增值稅問題)。

　　(3)甲公司采用備抵法核算壞賬，壞賬準備按期末應(yīng)收款項余額的5‰計提。2013年12月31日未經(jīng)審計的資產(chǎn)負債表反映的應(yīng)收賬款項目為借方9950萬元。應(yīng)收賬款項目的明細組成如下：

　　單位：萬元

　　(4)甲公司于2013年12月31日與丁公司簽訂合同，將賬面價值為1000萬元的土地使用權(quán)以3000萬元的價格轉(zhuǎn)讓給丁公司，于同日向丁公司開具發(fā)票并收到土地轉(zhuǎn)讓款3000萬元;2014年1月4日，甲公司辦妥產(chǎn)權(quán)過戶手續(xù)，甲公司于2013年12月31日確認其他業(yè)務(wù)收入3000萬元，其他業(yè)務(wù)成本1000萬元(假定不考慮相關(guān)稅費)。

　　(5)甲公司為戊公司向銀行借款1000萬元提供擔(dān)保。2013年10月，戊公司因經(jīng)營嚴重虧損，進行破產(chǎn)清算，無力償還已到期的該筆銀行借款。貸款銀行因此向法院起訴，要求甲公司承擔(dān)連帶償還責(zé)任，支付借款本息1200萬元。2014年1月20日，法院終審判決貸款銀行勝訴，由甲公司支付借款本息1200萬元，并于2014年1月28日執(zhí)行完畢。考慮到戊公司己宣告破產(chǎn)清算，無法向其追償債務(wù)，甲公司在2013年度做了如下會計處理：借記“營業(yè)外支出”1200元，貸記“預(yù)計負債”1200元。這一事項使得甲公司2013年末的營運資金和2014年1月的經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額均出現(xiàn)負數(shù)。針對可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的上述事項，甲公司提出了擬采取的改善措施。A和B注冊會計師實施了必要的審計程序，認為甲公司編制2013年度財務(wù)報表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是合理的，但持續(xù)經(jīng)營能力仍存在重大不確定性。

　　(6)甲公司于2013年12月向己公司銷售一批b產(chǎn)品(增值稅稅率為17%)，該批產(chǎn)品的銷售收入為2000萬元(不含增值稅額)，成本為1800萬元，貨款將于2014年4月收取，甲公司按規(guī)定在2013年l2月進行了相應(yīng)的會計處理。由于質(zhì)量問題，該批產(chǎn)品于2014年2月8日被退回，已取得應(yīng)退回的增值稅有關(guān)證明。甲公司尚未對該銷售退回進行會計處理。

　　要求：

　　(1)根據(jù)資料一請指出甲公司存貨的內(nèi)部控制程序有何缺陷。

　　(2)不考慮重要性水平的影響，就審計發(fā)現(xiàn)的上述資料二的(1)至(6)個事項，請代A和B注冊會計師分別判斷是否需要提出審計處理建議?若需提出審計調(diào)整建議，清列示審計調(diào)整分錄(不考慮調(diào)整分錄對所得稅費用、期末結(jié)轉(zhuǎn)損益及利潤分配的影響);若無法確定審計調(diào)整建議，請考慮對審汁意見類型的影響。

　　(3)如果考慮重要性水平，假定甲公司同時存在資料二中的事項(1)和事項(5)，并且拒絕接受A和B注冊會計師對事項(1)提出的審計處理建議(如果有)，但接受對事項(5)提出的審計處理建議(如果有)。A和B注冊會計師出具了以下報告，請指出該報告存在的問題(省略部分不作為錯誤)。(假設(shè)不存在按照相關(guān)法律法規(guī)的要求報告的事項)

　　審計報告

　　甲股份有限公司：

　　我們審計了……

　　參考解析:

　　(1)存貨內(nèi)部控制的缺陷包括：采購部門與驗收部門職能未分開;驗收部門未編制驗收報告單(驗收部門不應(yīng)在采購單加蓋“貨已驗訖”印章，應(yīng)編制驗收單);不合格c材料退給供應(yīng)商過程缺乏控制，應(yīng)在驗收報告單中注明退回數(shù)量及拒收原因，并請供應(yīng)商簽名認可;驗收后的C材料不得堆放至機器旁，應(yīng)置于原材料倉庫，再憑完善的領(lǐng)料單控制系統(tǒng)，辦理領(lǐng)料手續(xù);b產(chǎn)品應(yīng)有完善的產(chǎn)成品倉庫控制。

　　(2)①A和B注冊會計師無法獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，也無其他替代審計程序，注冊會計師應(yīng)發(fā)表保留意見的審計報告。

　�、趯儆谝话憬�(jīng)營損失的原材料短缺1萬元應(yīng)調(diào)整記入“管理費用”科目：

　　借：管理費用——物料消耗1

　　貸：營業(yè)外支出——非常損失1

　�、跘.“應(yīng)收賬款——F公司”貸方余額2000萬元應(yīng)作財務(wù)報表重分類調(diào)整：

　　借：應(yīng)收賬款——F公司2000

　　貸：預(yù)收款項——F公司2000

　　B.按調(diào)整后期末應(yīng)收賬款余額補提壞賬準備10萬元(2000×5‰)：

　　借：資產(chǎn)減值損失——提取的壞賬準備10

　　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準備10

　�、茏詴嫀煈�(yīng)提請甲公司作如下調(diào)整分錄：

　　借：營業(yè)收入3000

　　貸：預(yù)收款項3000

　　借：無形資產(chǎn)1000

　　貸：營業(yè)成本1000

　　⑤A和B注冊會計師應(yīng)當(dāng)建議作如下調(diào)整分錄：

　　借：預(yù)計負債1200

　　貸：其他應(yīng)付款1200

　　同時，提請甲公司在其2013年度財務(wù)報表中，適當(dāng)披露導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況以及持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性的事實，并充分披露擬采取的改善措施。

　�、轆.調(diào)減收入：

　　借：營業(yè)收入2000

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)340

　　貸：應(yīng)收賬款——己公司2340

　　B.調(diào)減成本：

　　借：存貨——庫存商品1800

　　貸：營業(yè)成本1800

　　C.調(diào)整已經(jīng)計提的壞賬準備：

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準備11.7

　　貸：資產(chǎn)減值損失——壞賬準備11.7

　　(3)①審計報告收件人應(yīng)為：甲股份有限公司全體股東;

　　②意見錯誤：應(yīng)發(fā)表保留意見。說明段修改如下：

　　三、導(dǎo)致保留意見的事項

　　甲公司2013年12月20日確認對國外丙公司的銷售收入1000萬元，占收入總額的8%。我們無法實施函證以及其他替代審計程序，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

　　③意見段表述錯誤，更正為：

　　我們認為，除“三、導(dǎo)致保留意見的事項”段所述事項產(chǎn)生的影響外，甲公司財務(wù)報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了甲公司2013年12月31日的財務(wù)狀況以及2013年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

　�、軕�(yīng)增加強調(diào)事項段：

　　五、強調(diào)事項

　　我們提醒財務(wù)報表使用者關(guān)注，如財務(wù)報表附注X所述，甲公司為戊公司向銀行借款1000萬元提供了信用擔(dān)保。因戊公司未能償還到期債務(wù)，銀行起訴甲公司承擔(dān)連帶責(zé)任，支付借款本息1200萬元。2014年1月20日，法院終審判決銀行勝訴，并于2014年1月28日執(zhí)行完畢�？紤]到戊公司已宣告破產(chǎn)清算，無法向其追償債務(wù)，甲公司在2013年度財務(wù)報表中按規(guī)定預(yù)計了該項負債并將其確認為損失。這一事項使得甲公司2013年末的營運資金和2014年1月的經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額均出現(xiàn)負數(shù)。甲公司已在財務(wù)報表附注X中充分披露了擬采取的改善措施，但其持續(xù)經(jīng)營能力仍然存在重大不確定性。本段內(nèi)容并不影響已發(fā)表的審計意見。

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