(二)投資性房地產(chǎn)的賬務(wù)處理

　　1.投資性房地產(chǎn)核算應(yīng)設(shè)置的會計(jì)科目

　　(1)“投資性房地產(chǎn)”科目，核算企業(yè)采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)成本或采用公允價(jià)值模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)還應(yīng)分別設(shè)置“成本”和“公允價(jià)值變動”明細(xì)科目。

　　(2)“投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊”或“投資性房地產(chǎn)累計(jì)攤銷”科目，在采用成本模式計(jì)量時(shí)，可單獨(dú)設(shè)置該科目。

　　此外，還可單獨(dú)設(shè)置“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。

　　(3)“其他業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)成本”科目用以核算投資性房地產(chǎn)取得的租金收入、處置收入;計(jì)提的折舊或攤銷、處置時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)的成本。

　　2.投資性房地產(chǎn)的取得

　　(1)外購：外購按照取得時(shí)的實(shí)際成本進(jìn)行初始計(jì)量;成本包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。

　　(2)自建：由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的所有必要支出構(gòu)成;包括土地開發(fā)費(fèi)、建筑成本、安裝成本、應(yīng)予資本化的借款費(fèi)用、支付的其他費(fèi)用和分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用等。

　　【注意】

　　第一，建造過程中發(fā)生的非正常性損失，直接計(jì)入當(dāng)期損益，不計(jì)入建筑成本。

　　第二，建造完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，按照確定的成本計(jì)入“投資性房地產(chǎn)”科目。

　　(3)內(nèi)部轉(zhuǎn)換形成的投資性房地產(chǎn)

　　①企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)

　　第一，采用成本模式后續(xù)計(jì)量

　　第二，采用公允價(jià)值模式后續(xù)計(jì)量

　�、谄髽I(yè)將自用建筑物轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)

　　第一，采用成本模式后續(xù)計(jì)量

　　第二，采用公允價(jià)值模式后續(xù)計(jì)量

　　【例題·單選題】2012年1月1日，甲公司購入一幢建筑物用于出租，取得發(fā)票上注明的價(jià)款為100萬元，款項(xiàng)以銀行存款支付。購入該建筑物發(fā)生的談判費(fèi)用為0.2萬元，差旅費(fèi)為0.3萬元。該投資性房地產(chǎn)的入賬價(jià)值為(　)萬元。

　　A.100　　　　 B.117

　　C.117.5　　　 D.100.5

　　[答疑編號5713012201]

　　『正確答案』A

　　『答案解析』外購?fù)顿Y性房地產(chǎn)的成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)和可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出。本題中，支付的價(jià)款計(jì)入投資性房地產(chǎn)的成本中，談判費(fèi)用和差旅費(fèi)計(jì)入當(dāng)期的管理費(fèi)用。

　　【例題·多選題】2012年7月1日，甲公司將2兩年前購入自用的辦公樓用于出租，該辦公樓原值8000萬元，已提折舊300萬元，該辦公樓的公允價(jià)值為8500萬元，甲公司投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式后續(xù)計(jì)量，在轉(zhuǎn)換日的下列處理中正確的有(　)。

　　A.應(yīng)計(jì)入“投資性房地產(chǎn)—成本”借方7700萬元

　　B.應(yīng)計(jì)入“投資性房地產(chǎn)—成本”借方8500萬元

　　C.應(yīng)計(jì)入“資本公積”貸方800萬元

　　D.應(yīng)計(jì)入“公允價(jià)值變動損益”貸方800萬元

　　[答疑編號5713012202]

　　『正確答案』BC

　　『答案解析』轉(zhuǎn)換日應(yīng)按公允價(jià)值計(jì)入“投資性房地產(chǎn)—成本”的借方，按辦公樓的賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額(收益)計(jì)入“資本公積”的貸方。

　　3.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

　　原則：企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，也可采用公允價(jià)值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

　　注意：同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。

　　(1)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)

　　按固定資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，按期(月)計(jì)提折舊，存在減值跡象的，按照資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定處理。

　　【注意】

　　投資性房地產(chǎn)作為企業(yè)主營業(yè)務(wù)的，應(yīng)通過“主營業(yè)務(wù)收入”和“主營業(yè)務(wù)成本”科目核算相關(guān)的損益。

　　【例題·單選題】某企業(yè)對投資性房地產(chǎn)采用成本計(jì)量模式。2012年1月1日購入一幢房屋用于出租。該房屋的成本為320萬元，預(yù)計(jì)使用年限為20年，預(yù)計(jì)凈殘值為20萬元。采用直線法計(jì)提折舊。2012年應(yīng)該計(jì)提的折舊額為(　)萬元。

　　A.18　　　　　　　B.13.75

　　C.14.67　　　　 　D.15

　　[答疑編號5713012203]

　　『正確答案』B

　　『答案解析』購入作為投資性房地產(chǎn)的房屋采用成本計(jì)量模式時(shí)，其會計(jì)處理同固定資產(chǎn)。當(dāng)月增加，當(dāng)月不計(jì)提折舊。所以2012年應(yīng)該計(jì)提折舊的時(shí)間為11個(gè)月。2012年計(jì)提折舊=(320-20)÷20×11÷12=13.75(萬元)。

　　【例題·單選題】企業(yè)采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，且投資性房地產(chǎn)不屬于企業(yè)的主營業(yè)務(wù)，按期計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)該借記的科目是(　)。

　　A.其他業(yè)務(wù)成本　　B.管理費(fèi)用

　　C.制造費(fèi)用　　　　D.營業(yè)外支出

　　[答疑編號5713012204]

　　『正確答案』A

　　(2)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)

　　企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，才可以采用公允價(jià)值模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

　　采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，不對投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益(公允價(jià)值變動損益)。

　　(1)取得租金收入記入“其他業(yè)務(wù)收入”;

　　取得租金收入

　　

　　(2)資產(chǎn)負(fù)債表日按公允價(jià)值計(jì)價(jià)。

　　期末按公允價(jià)值計(jì)量，變動記入“公允價(jià)值變動損益”

　　【例題·單選題】某企業(yè)對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量模式。2012年1月1日購入一幢房屋用于出租。該房屋的成本為510萬元，用銀行存款支付。房屋預(yù)計(jì)使用年限為20年。預(yù)計(jì)凈殘值為10萬元。2012年6月30日，該房屋的公允價(jià)值為508萬元。2012年6月30日應(yīng)做的會計(jì)處理為(　)。

　　A.借：其他業(yè)務(wù)成本　　　　　　　12.5

　　貸：累計(jì)折舊　　　　　　　　　12.5

　　B.借：管理費(fèi)用　　　　　　　　　12.5

　　貸：累計(jì)折舊　　　　　　　　　12.5

　　C.借：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動　2

　　貸：公允價(jià)值變動損益　　　　　　　2

　　D.借：公允價(jià)值變動損益　　　　　　　2

　　貸：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動　2

　　[答疑編號5713012205]

　　『正確答案』D

　　『答案解析』投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量模式，在資產(chǎn)負(fù)債表日，投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面價(jià)值的差額，借記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動”科目，貸記“公允價(jià)值變動損益”科目;公允價(jià)值低于其賬面價(jià)值的差額做相反的會計(jì)分錄。本題中公允價(jià)值508萬元低于賬面余額510萬元，所以應(yīng)該借記“公允價(jià)值變動損益”，貸記“投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動”。

　　【例題·分錄題】甲企業(yè)為從事房地產(chǎn)經(jīng)營開發(fā)的企業(yè)。2×12年8月，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂租賃協(xié)議，約定將甲企業(yè)開發(fā)的一棟精裝修的寫字樓于開發(fā)完成的同時(shí)開始租賃給乙企業(yè)使用，租賃期為10年。當(dāng)年10月1日，該寫字樓開發(fā)完成并開始起租，寫字樓的造價(jià)為1 000萬元。2×12年12月31日，該寫字樓的公允價(jià)值為1 200萬元。甲企業(yè)采用公允價(jià)值計(jì)量模式。甲企業(yè)應(yīng)編制如下會計(jì)分錄：

　　[答疑編號5713012206]

　　『答案解析』

　　(1)2×12年10月1日，甲企業(yè)開發(fā)完成寫字樓并出租：

　　借：投資性房地產(chǎn)——成本　10 000 000

　　貸：開發(fā)成本　　　　　　　10 000 000

　　(2)2×12年12月31日，以公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益：

　　借：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動 2 000 000

　　貸：公允價(jià)值變動損益　　　　　　 2 000 000

　　(3)投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的變更

　　企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會計(jì)政策變更處理。將計(jì)量模式變更時(shí)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額，調(diào)整期初留存收益(未分配利潤)。

　　已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。

　　成本

　　公允價(jià)值模式(政策變更)

　　4.投資性房地產(chǎn)的處置

　　企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除其賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益。實(shí)際收到的處置收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入;處置投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)入其他業(yè)務(wù)成本。

　　(1)采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置

　�、偃〉锰幹檬杖�(價(jià)款)

　�、诮Y(jié)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值

　�、俳瑁恒y行存款(處置收入凈額)

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入

　　②借：其他業(yè)務(wù)成本

　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊(攤銷)

　　投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備

　　貸：投資性房地產(chǎn)

　　【例題·分錄題】甲公司將其出租的一棟寫字樓確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，采用成本模式計(jì)量。租賃期屆滿后，甲公司將該棟寫字樓出售給乙公司，合同價(jià)款為15 000萬元，乙公司已用銀行存款付清。出售時(shí)，該棟寫字樓的成本為14 000萬元，已計(jì)提折舊1 000萬元。假定不考慮稅費(fèi)等因素。

　　[答疑編號5713012207]

　　『答案解析』甲公司應(yīng)編制如下會計(jì)分錄：

　　(1)收取處置收入

　　借：銀行存款　　　　　　　　150 000 000

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　150 000 000

　　(2)結(jié)轉(zhuǎn)處置成本

　　借：其他業(yè)務(wù)成本　　　　　　130 000 000

　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊　　 10 000 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)——寫字樓　140 000 000

　　(2)采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的處置

　　公允價(jià)值模式

　�、偃〉玫奶幹檬杖�

　�、诮Y(jié)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值(賬面余額)

　　③將已記入“公允價(jià)值變動損益”部分，轉(zhuǎn)入 “其他業(yè)務(wù)成本”

　�、俳瑁恒y行存款

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入

　　②借：其他業(yè)務(wù)成本

　　貸：投資性房地產(chǎn)——成本

　　投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(或借記)

　�、劢瑁汗蕛r(jià)值變動損益

　　貸：其他業(yè)務(wù)成本(或相反分錄)

　　【例題·分錄題】甲公司將其出租的一棟寫字樓確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，采用公允價(jià)值模式計(jì)量。租賃期屆滿后，甲公司將該棟寫字樓出售給乙公司，合同價(jià)款為15 000萬元，乙公司已用銀行存款付清。出售時(shí)，該棟寫字樓的成本為12 000萬元，公允價(jià)值變動為借方余額1 000萬元。假定不考慮營業(yè)稅等稅費(fèi)。

　　[答疑編號5713012208]

　　『答案解析』

　　甲公司應(yīng)編制如下會計(jì)分錄：

　　(1)收取處置收入

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　150 000 000

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　 　150 000 000

　　(2)結(jié)轉(zhuǎn)處置成本

　　借：其他業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　130 000 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)——XX寫字樓(成本)　　　 120 000 000

　　——XX寫字樓(公允價(jià)值變動)10 000 000

　　(3)結(jié)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動

　　借：公允價(jià)值變動損益　　10 000 000

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　　10 000 000

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