二、對(duì)子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整

　　非同一控制下，如果購(gòu)買日備查登記的子公司可辨認(rèn)資產(chǎn)(常見(jiàn)的為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和存貨等)、負(fù)債等的公允價(jià)值與賬面價(jià)值存在差額，則應(yīng)對(duì)其進(jìn)行調(diào)整。一般分錄如下：

　　【提示】母子公司會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)期間不一致的，則需要考慮重要性要求，先對(duì)子公司的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。

　　三、對(duì)母子公司內(nèi)部交易進(jìn)行抵銷掌握重點(diǎn)【★2013年單選題】【★2012年綜合題】

　　(一)內(nèi)部存貨交易的抵銷分錄

　　【例題2·計(jì)算題】甲公司是乙公司的母公司，2013年甲公司銷售商品給乙公司，售價(jià)100萬(wàn)元，成本60萬(wàn)元。

　　(1)假設(shè)乙公司購(gòu)入后當(dāng)年并未售出，年末該存貨的可變現(xiàn)凈值為70萬(wàn)元。

　　①交易發(fā)生時(shí)，甲、乙公司在個(gè)別報(bào)表的處理情況(不考慮增值稅等因素，下同)如下：

　　對(duì)于整個(gè)集團(tuán)來(lái)說(shuō)，該交易僅相當(dāng)于“將存貨由左手挪到右手”，不應(yīng)確認(rèn)收入、成本，也不應(yīng)增加存貨成本。

　　因此合并報(bào)表上應(yīng)編制的抵銷分錄為(不考慮遞延所得稅因素，下同)：

　　借：營(yíng)業(yè)收入100

　　貸：營(yíng)業(yè)成本60

　　存貨40

　�、谀昴�，對(duì)于乙公司來(lái)說(shuō)，存貨成本100萬(wàn)元，大于可變現(xiàn)凈值70萬(wàn)元，應(yīng)計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備：

　　借：資產(chǎn)減值損失30

　　貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備30

　　而站在集團(tuán)的角度，存貨成本應(yīng)為60萬(wàn)元，小于可變現(xiàn)凈值70萬(wàn)元，不需計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，因此應(yīng)編制抵銷分錄：

　　借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備30

　　貸：資產(chǎn)減值損失30

　　(2)假設(shè)乙公司在當(dāng)年將該批存貨全部售出，售價(jià)為120萬(wàn)元。

　　甲、乙公司在個(gè)別報(bào)表的處理情況如下：

　　乙公司個(gè)別報(bào)表中剩余庫(kù)存商品的成本為60萬(wàn)元，站在集團(tuán)角度，剩余庫(kù)存商品成本為36萬(wàn)元(60×60%)，因此應(yīng)該抵銷24萬(wàn)元。抵銷分錄為：

　　借：營(yíng)業(yè)收入l00

　　貸：營(yíng)業(yè)成本76(可倒擠)

　　存貨24

　　【例題3·計(jì)算題】考慮遞延所得稅因素時(shí)的處理。

　　(1)2010年5月10日甲公司向其子公司A公司銷售產(chǎn)品一批，售價(jià)為300000元，成本為240000元。截至2010年末，A公司從甲公司購(gòu)入的該批商品全部未售出。所得稅稅率為25%。甲公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷分錄：

　　借：營(yíng)業(yè)收入300000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本240000

　　存貨60000

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)15000(60000×25%)

　　貸：所得稅費(fèi)用15000

　　(2)假設(shè)截至2010年末，(1)中A公司從甲公司購(gòu)入的商品已對(duì)外售出40%。則甲公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)編制如下抵銷分錄：

　　借：營(yíng)業(yè)收入300000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本264000

　　存貨36000[(300000-240000)×60%]

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)9000(36000×25%)

　　貸：所得稅費(fèi)用9000

　　【提示】以上處理均假設(shè)內(nèi)部交易存貨的售價(jià)大于其原賬面價(jià)值;如果內(nèi)部交易存貨的售價(jià)小于其原賬面價(jià)值，則應(yīng)做相反的抵銷處理。同時(shí)抵銷分錄將產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，對(duì)應(yīng)要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。

　　【例題4·計(jì)算題】連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下內(nèi)部商品購(gòu)銷交易的抵銷

　　子公司上期以10000元的價(jià)格購(gòu)入母公司成本為8000元的貨物，購(gòu)入當(dāng)期未對(duì)外銷售。本期銷售70%，售價(jià)9000元;予公司本期又以20000元的價(jià)格購(gòu)入母公司成本為17000元的貨物，本期未對(duì)外銷售。假定不考慮內(nèi)部存貨交易的所得稅影響。

　　要求：作出母公司當(dāng)期應(yīng)編制的抵銷分錄。

　　【答案】

　　借：未分配利潤(rùn)——年初2000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本2000

　　借：營(yíng)業(yè)收入20000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本20000

　　借：營(yíng)業(yè)成本3600

　　貸：存貨3600

　　【提矛】本題考查連續(xù)編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，存貨業(yè)務(wù)的抵銷處理。

　　此類題目思路如下：

　　第一步，假設(shè)上期購(gòu)進(jìn)的存貨在本期全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，將內(nèi)部銷售企業(yè)個(gè)別報(bào)表中上期已確認(rèn)的利潤(rùn)抵銷，體現(xiàn)為本期對(duì)外實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。抵銷分錄為：

　　借：未分配利潤(rùn)——年初

　　貸：營(yíng)業(yè)成本

　　第二步，假設(shè)本期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)的存貨全部實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售，將內(nèi)部購(gòu)銷業(yè)務(wù)抵銷：

　　借：營(yíng)業(yè)收入

　　貸：營(yíng)業(yè)成本

　　第三步，將截至本期期末實(shí)際沒(méi)有售出的存貨中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)予以抵銷，同時(shí)調(diào)整“營(yíng)業(yè)成本”項(xiàng)目金額：

　　借：營(yíng)業(yè)成本

　　貸：存貨

　　本題上期存貨在本期銷售了70%，剩余30%，其未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)=(10000-8000)×30%=600(元)，本期內(nèi)部購(gòu)進(jìn)全部形成存貨，其中包含未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)=20000-17000=3000(元)，兩部分合計(jì)為3600元。

　　【例題5·計(jì)算遂】存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的抵銷

　　(1)母公司2010年向子公司銷售商品20000元，銷售成本16000元;子公司購(gòu)進(jìn)的該商品當(dāng)年全部未對(duì)外銷售而形成期末存貨。子公司年末發(fā)現(xiàn)該存貨已部分陳舊，其可變現(xiàn)凈值降至15200元，為此，子公司年末對(duì)該存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備4800元。兩公司所得稅稅率均為25%。在2010年12月31日編制合并抵銷分錄如下：

　　借：營(yíng)業(yè)收入20000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本20000

　　借：營(yíng)業(yè)成本4000

　　貸：存貨4000

　　借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備4000

　　貸：資產(chǎn)減值損失4000

　　【提示】①站在子公司的角度，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備4800元;

　　站在集團(tuán)的角度，該批存貨成本為16000元，可變現(xiàn)凈值為15200元，應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備800元�？梢�(jiàn)，站在集團(tuán)的角度，子公司個(gè)別報(bào)表上多提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備4000元，因此，編制合并報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)?shù)咒N存貨跌價(jià)準(zhǔn)備4000元。

　�、谏鲜鋈P抵銷分錄，綜合起來(lái)看，對(duì)“存貨”項(xiàng)目賬面價(jià)值沒(méi)有影響，因此不需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

　　(2)母公司2010年向子公司銷售商品20000元，銷售成本16000元;子公司購(gòu)進(jìn)的該商品本年全部未實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售而形成期末存貨。子公司年末發(fā)現(xiàn)該存貨已部分陳舊，其可變現(xiàn)凈值降至18400元，為此，子公司年末對(duì)該存貨計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1600元。兩公司所得稅稅率均為25%。2011年子公司又從母公司購(gòu)進(jìn)存貨30000元，母公司銷售該商品的銷售成本為24000元。子公司2010年從母公司購(gòu)進(jìn)的存貨本期全部售出，銷售價(jià)格為26000元;2011年從母公司購(gòu)進(jìn)存貨銷售40%，銷售價(jià)格為l5000元，另60%形成期末存貨(其取得成本為l8000元)。2011年12月31日該內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值為16000元，子公司2011年末計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2000元。2011年12月31日編制合并抵銷分錄如下：

　　對(duì)2010年銷售的商品抵銷分錄：

　　借：耒分配利潤(rùn)——年初4000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本4000

　　借;存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1600

　　貸：未分配利潤(rùn)——年初1600

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)600

　　貸：未分配利潤(rùn)——年初600

　　借：營(yíng)業(yè)成本1600

　　貸：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1600

　　【提示】子公司對(duì)該批存貨計(jì)提了1600元存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，將該批存貨對(duì)外出售時(shí)，子公司會(huì)將存貨跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本：

　　借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1600

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本1600

　　站在集團(tuán)的角度，不存在這個(gè)存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，因此對(duì)外出售時(shí)，不存在子公司所編制的上面這筆分錄，所以應(yīng)予以抵銷，編制相反的會(huì)計(jì)分錄。對(duì)2011年銷售的商品抵銷分錄：

　　借：營(yíng)業(yè)收入30000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本30000

　　借：營(yíng)業(yè)成本3600[(30000-24000)×60%]

　　貸：存貨3600

　　借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2000

　　貸：資產(chǎn)減值損失2000

　　借：所得稅費(fèi)用200

　　貸：遞廷所得稅資產(chǎn)200

　　【提示】遞延所得稅資產(chǎn)期初余額為600元，可抵扣暫時(shí)性差異期末余額=-1600+1600+3600-

　　2000=1600(元)，遞延所得稅資產(chǎn)期末應(yīng)有余額=1600×25%=400(元)，所以應(yīng)轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)200(600-400)元。

　　接上例，假設(shè)2011年年末，該內(nèi)部購(gòu)進(jìn)存貨的可變現(xiàn)凈值為13000元(上例為16000元)，子公司計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為5000元。則2011年12月31日編制合并抵銷分錄如下：

　　借：未分配利潤(rùn)——年初4000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本4000

　　借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1600

　　貸：未分配利潤(rùn)——年初1600

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)600

　　貸：未分配利潤(rùn)——年初600

　　借：營(yíng)業(yè)成本1600

　　貸：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1600

　　借：營(yíng)業(yè)收入30000

　　貸：營(yíng)業(yè)成本30000

　　借：營(yíng)業(yè)成本3600[(30000-24000)×60%]

　　貸：存貨3600

　　借：存貨——存貨跌價(jià)準(zhǔn)備3600

　　貸：資產(chǎn)減值損失3600

　　借：所得稅費(fèi)用600

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)600

　　相關(guān)推薦：

　　2014中級(jí)會(huì)計(jì)職稱《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》預(yù)習(xí)輔導(dǎo)匯總

　　2014會(huì)計(jì)職稱《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》課后題及解析匯總

　　2014中級(jí)會(huì)計(jì)職稱《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》模擬試題匯總

　　2014會(huì)計(jì)職稱《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》單元測(cè)試解析匯總